Кем формируется учетная политика банка. Порядок внутреннего контроля за хозяйственными операциями

"Аудиторские ведомости", N 4, 2001
ОСОБЕННОСТИ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ КОММЕРЧЕСКОГО БАНКА
В соответствии с Правилами ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, от 18.06.1997 N 61 (с последующими изменениями и дополнениями) коммерческий банк разрабатывает и утверждает учетную политику, основанную на Плане счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях Российской Федерации и Правилах бухгалтерского учета, изложенных в инструкциях и нормативных актах Банка России. Учетная политика направлена на формирование полной, объективной и достоверной информации о деятельности банка и базируется на соблюдении основополагающих принципов и правил ведения учета, установленных законодательными и нормативными актами о регулировании бухгалтерского учета в Российской Федерации. К таким принципам относятся:
непрерывность деятельности банка;
постоянство правил бухгалтерского учета и последовательность применения учетной политики;
преемственность входящего баланса;
имущественная обособленность банка;
раздельное отражение активов и пассивов;
осторожность в оценке и отражении активов и пассивов, доходов и расходов банка;
отражение доходов и расходов по кассовому методу;
отражение операций в день их совершения (поступления документов), если иное не предусмотрено нормативными актами Банка России;
временная определенность фактов хозяйственной деятельности;
приоритет содержания над формой;
открытость.
Ответственность за формирование учетной политики несет главный бухгалтер кредитной организации.
Обязательному утверждению руководителем кредитной организации подлежат:
рабочий план счетов бухгалтерского учета в кредитной организации, ее филиалах и подведомственных учреждениях, основанный на утвержденном Банком России Плане счетов;
формы первичных учетных документов, применяемых для оформления операций, включая формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней отчетности;
порядок проведения отдельных учетных операций, не противоречащих действующему законодательству и нормативным актам Банка России;
порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;
правила документооборота и технология обработки учетной информации;
порядок контроля за совершаемыми внутрибанковскими операциями;
порядок и периодичность вывода на печать документов аналитического и синтетического учета (кроме балансов, бухгалтерского журнала, лицевых счетов, по которым были проведены операции, выписок по клиентским счетам);
другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
Рассмотрим некоторые вопросы, отражаемые в учетной политике банка.
При разработке учетной политики банк должен сделать выбор в пользу того или иного метода определения фактической стоимости списываемых с баланса средств (ЛИФО, ФИФО, по средневзвешенной цене). Также подлежит утверждению в составе учетной политики кредитной организации способ начисления амортизации по объектам основных средств. Начисление амортизации по основным средствам, принятым к учету до 1 января 2000 г., производится по нормам на полное восстановление, установленным при постановке на баланс объекта, которые изменению не подлежат. По объектам основных средств, принятым к учету после 1 января 2000 г., выбирается один из способов - линейный, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования либо способ списания стоимости пропорционально объему продукции (услуг).
Что касается правил документооборота и технологии обработки учетной информации, то отражению подлежит тот факт, что бухгалтерский учет ведется автоматизированно в мемориально - ордерной форме. Кроме того, учетная политика может предусматривать ведение книги регистрации лицевых счетов в электронном виде и подписание ее аналогами собственноручной подписи главного бухгалтера или его заместителя, а также определяет продолжительность операционного дня, в течение которого производятся обслуживание клиентов (отдельно по юридическим и физическим лицам) и прием от них документов для отражения в учете.
Документы, поступившие в банк от юридических лиц в течение первой половины рабочего дня, проводятся по счетам клиентов текущим днем, а документы, поступившие в банк во второй половине, - следующим рабочим днем. Документы по иногородним расчетам проводятся следующим рабочим днем вне зависимости от времени поступления в банк, операции с наличными денежными средствами для юридических и физических лиц производятся в течение всего операционного дня. Практикуется также отражение в учетной политике документооборота по выдаче (продаже) чеков (чековых книжек) клиентам.
Рассматриваемый документ должен содержать описание методов и технических средств, применяемых для осуществления текущего и последующего внутрибанковского контроля, исходя из конкретных условий работы коммерческого банка, характера проводимых им операций и их объема. Подобный контроль направлен на:
обеспечение сохранности средств и ценностей;
соблюдение клиентами положений по оформлению документов;
своевременное исполнение распоряжений клиентов на перечисление (выдачу) средств;
перечисление и зачисление средств в точном соответствии с реквизитами, указанными в платежных (расчетных) документах, принимаемых к исполнению.
В качестве методов этого контроля могут быть установлены сплошные проверки (например, по операциям по учету привлеченных и размещенных средств; по учету доходов и расходов, по контролю за правильностью начисления и своевременности уплаты процентов и т.п.), а также выборочные проверки.
В учетной политике устанавливается периодичность выведения результатов деятельности банка (прибыли, убытки) при условии, что результаты не могут выводиться реже одного раза в квартал. В банковской практике, как правило, выбор делается в пользу ежеквартального определения результата. В соответствии с принятым в кредитной организации положением о порядке образования фондов и распределения прибыли в учетной политике отражаются частота распределения прибыли банка (например, не чаще, чем один раз в квартал или один раз в год) и порядок начисления дивидендов.
В учетной политике целесообразно зафиксировать те бухгалтерские правила учета отдельных операций, которые не нашли детального отражения в инструктивных материалах Банка России, например детали учета операций с обеспечением по кредитным договорам. В частности, может быть предусмотрено, что при заключении между банком и заемщиком соглашения об отступном учет и оценка имущества производятся в порядке, определенном конкретными условиями соглашения. В случае превышения суммы задолженности по кредитному договору (т.е. суммы основного долга, срочных процентов и просроченных процентов) над суммой, определенной в соглашении об отступном, может быть предусмотрено, что недостающая сумма отраженных в учете банка просроченных процентов списывается со счета доходов будущих периодов до величины процентов, указанных в соглашении об отступном. Правовая основа подобной операции заключается в том, что в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации предоставление отступного прекращает обязательство по кредитному договору.
В заключение отметим, что помимо вопросов, которые обязательно должны найти отражение в учетной политике коммерческого банка, существуют и такие, которые разрабатываются каждым банком самостоятельно и должны быть зафиксированы либо в учетной политике, либо в отдельных внутрибанковских инструкциях и положениях, либо в соответствующих типовых договорах с клиентами, например:
порядок проведения и документооборота по расчетным операциям в рублях и иностранной валюте (в том числе порядок приема электронных документов клиентов, подписанных аналогами собственноручной подписи, порядок приема информации по техническим средствам с использованием системы "клиент - банк"), защиты, оформления и отражения в учете подобной информации, подтверждения и помещения подтверждающих документов в документы дня;
порядок проведения и документооборота по вкладным операциям;
порядок расчетов между кредитными организациями, их филиалами и дополнительными офисами.
Подписано в печать М.Е.Бурова
30.03.2001 Кандидат экономических наук

Ответственность за организацию бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при выполнении банковских операций несет руководитель кредитной организации. Ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности несет главный бухгалтер кредитной организации.

Согласно действующим правилам банк самостоятельно устанавливает организационную структуру бухгалтерского аппарата. Это единое бухгалтерское подразделение, состоящее из ряда отделов (секторов), таких, как: отдел учета операций в национальной валюте, отдел учета валютных операций, операций с ценными бумагами, хозяйственных операций и др. Независимо от организационной структуры все бухгалтерские работники должны подчиняться главному бухгалтеру.

Рабочий план счетов бухгалтерского учета. В нем рекомендуется представить перечень счетов второго порядка, применяемых в данной кредитной организации: балансовые счета, внебалансовые счета, счета по учету срочных операций, счета депо, счета доверительного управления (если кредитная организация осуществляет трастовые операции).

Многие банки, наряду со счетами второго порядка, используют по некоторым балансовым и внебалансовым счетам (там, где это необходимо) субсчета третьего порядка, выделяя для них два разряда. Лицевые счета, в том числе и парные, открываются в этом случае на счетах третьего порядка. В Рабочем плане счетов следует указать, на каких счетах второго порядка открываются субсчета, и привести перечень всех субсчетов по соответствующим счетам второго порядка.

Если кредитная организация выполняет операции, не нашедшие отражения в типовом Плане счетов, то ей дано право открывать в соответствующих главах и разделах отдельные счета второго порядка для учета этих операций. При этом следует соблюдать общие методологические принципы ведения учета по этим счетам, а в баланс банка эти счета должны быть включены исходя из их экономического содержания в действующие счета того же раздела типового Плана счетов.

Наряду с Рабочим планом счетов должны быть утверждены и структура построения лицевых счетов банка, и порядок их открытия и закрытия. При этом следует отметить, что для некоторых лицевых счетов существует особый порядок закрытия: они могут обнуляться, но при этом не закрываться, например лицевые счета, открываемые на балансовых счетах второго порядка: 31301, 31401, 32001, 32101, 44201–45401 (кредиты, предоставленные по «овердрафту»).

Формы учетных первичных документов. Первичные документы, по которым в альбомах Госкомстата РФ не предусмотрены типовые формы, утверждаются руководителем кредитной организации. Такие документы должны включать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции, измерение хозяйственной операции в натуральном и стоимостном выражении, наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц (перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером).

Методы оценки видов имущества и обязательств. При приобретении основных средств за плату их следует приходовать по фактическим затратам на их приобретение, сооружение и изготовление, включая суммы, уплаченные поставщику, организациям за работы по договорам строительного подряда, таможенные пошлины, не возмещаемые налоги, регистрационные сборы, государственные пошлины и иные платежи, возникающие в связи с приобретением права собственности на объект основных средств, вознаграждения, уплаченные посреднической организации, биржевые сборы, затраты на транспортировку, монтаж, установку и прочие затраты, непосредственно связанные с приобретением объекта. От этой первоначальной стоимости объекта, включающей для банков, как правило, и налог на добавленную стоимость, начисляется износ.

В случае поступления основных средств в счет вклада в уставный капитал банка они принимаются на учет в договорной оценке, согласованной акционерами (участниками). Расходы по доставке и установке этих объектов несет принимающая сторона, они относятся на первоначаль­ную стоимость объектов в общеустановленном порядке.

При получении материальных ценностей безвозмездно они могут приниматься на учет по рыночной стоимости на дату оприходования или в экспертной оценке. Расходы по доставке и установке основных средств, полученных безвозмездно, не увеличивают их первоначальную стоимость, а осуществляются за счет чистой прибыли или относятся на уменьшение фондов банка.

При этом следует помнить, что налогооблагаемая прибыль у принимающей стороны должна быть увеличена на стоимость принятых материальных ценностей, но не ниже их балансовой (остаточной – по основным средствам) стоимости, числящейся у передающей стороны.

Нематериальные активы отражаются в учете в сумме затрат на приобретение, включая расходы по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию. Следует также учесть, что все эти затраты относятся на первоначальную стоимость объекта и не могут быть включены в текущие затраты банка.

Материальные запасы отражаются в учете по фактической себестоимости. Она определяется исходя из затрат на их приобретение, включая наценки, комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим, внешнеэкономическим и иным организациям, таможенные пошлины, расходы на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые силами сторонних организаций.

Для оценки вложений банка в ценные бумаги могут применяться следующие методы оценок: 1) фактические затраты по приобретению, 2) покупная стоимость, 3) рыночная цена, 4) номинальная стоимость. Кредитные организации применяют второй метод при отражении на балансовых счетах стоимости всех приобретаемых банком ценных бумаг сторонних эмитентов, в том числе и векселей (кроме просроченных). Дальнейший учет всех этих ценных бумаг (кроме государственных) ведется также по покупной стоимости, они не подлежат переоценке, по ним создается резерв под обесценение вложений в ценные бумаги. Государственные ценные бумаги подлежат переоценке в соответствии с порядком, установленным для банков-дилеров и банков-инвесторов, резерв на возможные потери по этим ценным бумагам не создается. Таким образом, государственные ценные бумаги учитываются на балансе банка по рыночной стоимости (третий метод оценки).

И наконец, четвертый метод – учет по номинальной стоимости – применяется только в отношении собственных акций, выкупленных у акционеров. Используется этот метод и для отражения на внебалансовых счетах собственных ценных бумаг, выкупленных до срока погашения с целью дальнейшей перепродажи.

Финансовые обязательства банка могут возникать как в денежной форме (в валюте России и иностранных валютах), так и в форме обязательств по поставке ценных бумаг, драгоценных металлов.

Обязательства в денежной форме принимаются к учету в сумме фактически возникших обязательств: в рублях – для обязательств в валюте России или рублевом эквиваленте обязательств в иностранной валюте по официальному курсу ЦБ РФ, действующему на дату постановки этих обязательств на учет (с последующей переоценкой в установленном порядке).

Обязательства по поставке ценных бумаг, имеющих рыночные котировки, отражаются на балансе по рыночным ценам, а для ценных бумаг, не имеющих рыночных котировок, – по цене приобретения.

Обязательства по поставке драгоценных металлов отражаются на балансе по учетным ценам на драгоценные металлы.

Порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств. Порядок и сроки проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств банка определяются и утверждаются руководителем. Результаты инвентаризации влияют на формирование доходов банка: излишки ценностей, выявленные при инвентаризации, должны оприходоваться на доходы банка, если же выявлена недостача и она взыскивается с материально-ответственных лиц по рыночной цене, превышающей балансовую стоимость объекта, то сумма превышения также относится на доходы банка.

Оптимальным считается проведение инвентаризации перед составлением годовой отчетности: имущества – по состоянию на 1 октября отчетного года, финансовых обязательств, денежных средств, дебиторской и кредиторской задолженности – по состоянию на 31 декабря отчетного года. Кроме того, необходимо предусмотреть проведение частичной инвентаризации при передаче имущества в аренду, его выкупе или продаже, при обнаружении факта хищения или порчи имущества, при смене материально ответственных лиц, при реорганизации и ликвидации банка и в других необходимых случаях.

Правила документооборота и технология обработки учетной информации. Своевременное и достоверное создание первичных документов, передача их в установленном порядке и сроки для отражения в бухгалтерском учете производятся в соответствии с утвержденным в организации графиком документооборота. Под документооборотом понимается движение документов в организации с момента их создания или получения до завершения исполнения или отправки.

При разработке правил документооборота должно обеспечиваться следующее:

· все документы, поступающие в операционное время в бухгалтерские службы, в том числе из филиалов, подлежат оформлению и отражению по счетам кредитной организации в этот же день. Бухгалтерскими проводками также оформляются операции по счетам аналитического учета внутри одного счета второго порядка;

· документы, поступившие во внеоперационное время, отражаются по счетам на следующий рабочий день. Порядок приема документов после операционного времени определяется кредитной организацией и оговаривается в договорах по обслуживанию клиентов.

Правила документооборота должны быть оформлены в виде перечня работ по созданию, проверке и обработке документов, выполняемых каждым структурным подразделением. Эти правила утверждаются руководителем кредитной организации.

Технология обработки учетной информации в большой степени зависит от выбранной банком системы автоматизации банковских технологий. Банки, исходя из соотношения цена – надежность – производительность выбирают те или иные системы автоматизации банковских технологий.

Как правило, концепции, используемые в автоматизированных системах, основаны на построении фундамента в виде программного продукта «Операционный день банка» (ОДБ) в национальной валюте и мультивалютном режиме и достаточно широкого набора программ.

Порядок внутрибанковского контроля за совершаемыми операциями. Все бухгалтерские операции, совершенные в предыдущем дне, в течение следующего рабочего дня должны быть полностью проверены на основании первичных документов, записей в лицевых счетах, в других регистрах бухгалтерского учета. О произведенной проверке делается запись в бухгалтерском журнале за подписью лиц, проводивших проверку.

Методы и технические средства, применяемые для осуществления внутреннего контроля, определяет сама кредитная организация исходя из конкретных условий работы, характера операций и их объема. Контроль может осуществляться путем визуальной проверки документов, оформленных на бумажных носителях, может обеспечиваться программным путем, а также применением кодов, паролей и иных средств.

Обязательной и неотъемлемой частью внутреннего контроля является постоянный последующий контроль.

Главные бухгалтеры, их заместители, начальники отделов и работники последующего контроля обязаны по должности систематически производить последующие проверки бухгалтерской и кассовой работы, цель которых состоит в выявлении нарушений правил совершения операций и ведения бухгалтерского учета. В учетной политике кредитной организации следует определить методы и приемы проведения последующих периодических проверок, порядок оформления результатов таких проверок. Состав групп, осуществляющих такой контроль, утверждается главным бухгалтером. Состоят эти группы из работников бухгалтерии, т.е. они, по сути, осуществляют «самоконтроль». Внешний по отношению к бухгалтерской службе банка контроль за работой сотрудников этой службы должен осуществляться службой внутреннего контроля.

Одной из основных задач службы внутреннего контроля является обеспечение соблюдения всеми сотрудниками банка при выполнении своих служебных обязанностей требований федерального законодательства и нормативных актов, включая постановления Правительства РФ, указания ЦБ РФ, иные регулятивные требования, а также стандартов деятельности и норм профессиональной этики, внутренних документов, определяющих политику и регулирующих деятельность банка. Таким образом, служба внутреннего контроля, осуществляя в числе прочих функций контроль за состоянием бухгалтерского учета и отчетности в банке, выполняет функцию внутрибанковского аудита.

Введение..................................................................................................................................................... 3

1. Учетная политика кредитных организации........................................................................................ 4

1.1 Сущность учетной политики кредитной организации.................................................................... 4

1.2 Формирование учетной политики кредитной организации........................................................... 9

Заключение............................................................................................................................................... 21

Список литературы:................................................................................................................................. 22

Введение

Банковская система, являясь частью экономической системы, занимает стратегическое положение в экономике. Это определяется ее целями, функциями, а также воздействием на другие системы. Любой сбой в ее функционировании затрагивает интересы всех хозяйствующих субъектов, каждого члена общества, может привести к дестабилизации экономической, политической, социальной и других сфер общественной жизни. С другой стороны, гармонизация денежных потоков в соответствии с потребностями народного хозяйства, управление спросом и предложением денег, достигаемые при активном участии банковской системы, способны нейтрализовать возникшие диспропорции между совокупным спросом и предложением в экономике, оказать позитивное воздействие на макроэкономическую среду. В свою очередь, макроэкономическая среда также оказывает непосредственное влияние на банковскую систему.

Формирование стабильной банковской системы предполагает наличие комплекса условий макроэкономического, законодательного характера, наконец, эффективного менеджмента на уровне конкретной кредитной организации, в том числе антикризисного управления.

Основу стратегии кредитной организации составляет правильно выбранная цель. Исследование различных точек зрения по вопросам цели развития фирмы позволило автору утверждать, что основной целью стратегии развития банка является максимизация стоимости в долгосрочной перспективе. В то же время в работе указывается, что менеджмент банка должен четко представлять себе какую из видов стратегии следует избрать в различных экономических условиях. Особо выделяется стратегия слияний и присоединений как одна из приоритетных для развития кредитных организаций в современных условиях.

Важнейшую роль в формировании финансового результата банка играет его учетная политика.

В процессе исследования автор опирался на теоретические разработки ряда видных ученых в области денежного обращения, кредита и банков: Ю.И. Кашина, Г.Г. Коробовой, О.И. Лаврушина, И.Д. Мамоновой, Д.С. Молякова, Усоскина, З.Г. Ширинской и др. авторов.

Основной целью исследования являются анализ теоретических аспектов разработки учетной политики банка.

В рамках курсовой работы будут решены следующие задачи:

· Рассмотрена сущность учетной политики коммерческого банка;

· Исследованы основные этапы формирования учетной политики банка.

1. Учетная политика кредитных организации

1.1 Сущность учетной политики кредитной организации

В соответствии с Федеральным законом “О бухгалтерском учете” все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и особенностей деятельности.

Согласно Правилам ведения бухгалтерского учета разработка и утверждение учетной политики является обязанностью каждого коммерческого банка. Банки разрабатывают и утверждают учетную политику, основанную на Плане счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях Российской Федерации и правилах бухгалтерского учета, изложенных в инструкциях и нормативных актах Центрального банка Российской Федерации.

Под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. При этом под способами ведения бухгалтерского учета понимаются способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

Путем принятия учетной политики банка нельзя закрепить самостоятельно разработанный способ учета, применение которого приведет к нарушению требований нормативных актов Банка России.

В силу имеющихся различий между бухгалтерским, налоговым и управленческим учетом, учетная политика, должна являться связующим звеном между указанными видами учета, обеспечить возможность составления консолидированной отчетности в организациях, имеющих филиалы и дочерние компании, а также обеспечить однозначное толкование финансовых результатов деятельности как внутренними, так и внешними пользователями отчетности. В пояснительной записке к годовому бухгалтерскому отчету коммерческий банк должен раскрывать избранные при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решения пользователями бухгалтерской отчетности – собственниками банка, реальными и потенциальными инвесторами, поставщиками и подрядчиками, работниками банка и т.д.

Формирование учетной политики основывается на допущениях об имущественной обособленности организации, непрерывности ее деятельности в обозримом будущем, последовательности применения правил учета и временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Последнее допущение устанавливает, что факты хозяйственной деятельности относятся к тому отчетному периоду (и, следовательно, отражаются в бухгалтерском учете), в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты средств, связанных с этими фактами. Кроме того, учетная политика организации должна обеспечить большую готовность к бухгалтерскому учету потерь (расходов) и пассивов, чем возможных доходов и активов, и ведение учета исходя из экономического содержания фактов хозяйственной деятельности, а не их юридической формы.

План счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях Российской Федерации построен на аналогичных допущениях и принципах, за исключением того, что коммерческие банки обязаны руководствоваться при бухгалтерском учете доходов и расходов кассовым принципом – отражать в учете доходы (расходы) только после их фактического получения (производства). Такое различие является весьма существенным, так как ведет к несоблюдению установленного Правительством Российской Федерации порядка отражения фактов хозяйственной деятельности в том отчетном периоде, в котором они имели место.

Учетная политика, если она сформирована правильно и обоснованно “… охватывает все составляющие бухгалтерского учета: организационную, технологическую, методическую”. При разработке учетной политики главный бухгалтер банка должен учесть все аспекты учета и рассмотренные особенности построения Плана счетов и Правил ведения бухгалтерского учета.

· порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;

· правила документооборота и технологию обработки учетной информации;

· порядок контроля за совершаемыми внутрибанковскими операциями;

· порядок и периодичность вывода на печать документов аналитического и синтетического учета;

· другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Для целей налогового учета в учетной политике банком закрепляются варианты исчисления и уплаты налогов, выбранные из допускаемых налоговым законодательством. Для организации управленческого учета в составе учетной политики целесообразно утвердить единую для всех структурных подразделений банка и его дочерних компаний рабочую схему аналитического учета доходов и расходов и периодичность определения финансовых результатов деятельности. Сведения об учетной политике коммерческого банка необходимы Банку России для осуществления пруденциального надзора, а также налоговым органам для исчисления и проверки правильности уплаты налогов.

1. Допущения, выбранные при формировании учетной политики.

2. Построение учетно-операционного аппарата и организация рабочего дня бухгалтерских работников.

3. Рабочий план счетов бухгалтерского учета и схема аналитического учета доходов и расходов.

4. Формы первичных учетных документов, разработанных банком самостоятельно и применяемых для бухгалтерского оформления операций.

6. Методы оценки имущества, порядок его амортизации, переоценки и списания.

7. Порядок проведения инвентаризации счетов, имущества, ценностей и документов.

8. Правила документооборота и внутреннего контроля.

9. Технология обработки учетной информации и формирования отчетов.

10. Периодичность определения финансовых результатов деятельности, создания и использования резервов, фондов, финансирования капитальных вложений.

11. Порядок ведения налогового и управленческого учета.

12. Порядок хранения документов и баз данных.

Нормативные документы допускают внесение изменений в учетную политику организации в случаях изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки новых способов ведения бухгалтерского учета, существенных изменений условий деятельности банка – его реорганизации (слияния, разделения, присоединения), смены собственников. Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России рекомендует не вести учет фактов хозяйственной деятельности тем же образом, как и раньше, если принятая учетная политика не обеспечивает реализации принципов уместности и надежности бухгалтерской информации, либо если существует лучшая альтернатива. Таким образом, реализация учетной политики требует постоянного анализа соответствия принятой учетной политики условиям хозяйственной деятельности и совершаемых коммерческим банком операций, и внесения в допустимых случаях необходимых изменений.

В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения в учетную политику должны вводиться с начала финансового года. При необходимости внесения изменений в учетную политику в течение финансового года коммерческий банк обязан уведомить Банк России о планируемом изменении не менее чем за один месяц до начала использования другого способа ведения бухгалтерского учета.

Аудит системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля должен проводиться на основе тщательного изучения особенностей деятельности банка и его учетной политики. В ходе аудита формирования и реализации учетной политики коммерческого банка должны быть подвергнуты исследованию следующие вопросы:

1. наличие изданного приказа, иного распорядительного документа, утвердившего (изменившего) принятую учетную политику;

2. наличие самого документа “Учетная политика банка” и приложений к нему, если в документе имеются ссылки на них;

3. содержит ли учетная политика обязательные элементы, установленные Банком России и отражены ли в ней дополнительные элементы согласно положению “Учетная политика организации”;

4. по всем ли операциям, совершенным банком в проверяемом периоде, определены допустимые способы ведения бухгалтерского или налогового учета;

5. соответствует ли фактически бухгалтерское оформление совершенных операций порядку, установленному учетной политикой;

6. соответствует ли учетной политике фактический порядок применения методов оценки имущества, начисления амортизации, проведения переоценки и инвентаризации;

7. соответствует ли порядок и периодичность осуществления внутреннего контроля порядку, установленному учетной политикой;

8. обоснованность внесенных в проверяемом периоде изменений в учетную политику и извещены ли заинтересованные пользователи об изменении банком учетной политики.

Основные элементы учетной политики коммерческого банка приведены в Приложении 1. В таблице отражены основные вопросы, по которым допускается альтернативный порядок организации и способов ведения бухгалтерского и налогового учета. В таблицу также включены вопросы, по которым банком должен быть самостоятельно разработан порядок организации учета или его ведения.

По результатам исследования аудитором делаются обоснованные выводы о соответствии учетной политики коммерческого банка характеру и масштабам проводимых операций и нормативным документам Банка России.

1.2 Формирование учетной политики кредитной организации

При формировании учетной политики в части, не урегулированной правилами ведения бухгалтерского учета, коммерческие банки должны руководствоваться бухгалтерским положением “Учетная политика организации”, который является элементом нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.

При формировании учетной политики коммерческого банка по конкретному направлению (вопросу) ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательными и нормативными актами, входящими в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организацией осуществляется разработка соответствующего способа, исходя из, положений по бухгалтерскому учету.

Путем принятия учетной политики банка нельзя закрепить самостоятельно разработанный способ учета, применение которого приведет к нарушению требований нормативных актов Банка России. Поэтому предложенный Л. Смирновой способ учета доходов и расходов коммерческого банка при операциях с собственными акциями с использованием счетов по учету доходов и расходов будущих периодов не может быть примененным в практике деятельности, так как отнесение сумм на указанные счета осуществляется только в случаях и порядке, предусмотренных в нормативных документах Банка России.

Таким образом, целями разработки учетной политики коммерческого банка являются:

· конкретизация порядка использования допустимых нормативными актами способов ведения бухгалтерского учета;

· придание нормативного статуса самостоятельно разработанным способам ведения бухгалтерского учета;

· установление механизмов реализации способов бухгалтерского учета в соответствии со структурой и спецификой деятельности банка.

В силу имеющихся различий между бухгалтерским, налоговым и управленческим учетом, учетная политика, по нашему мнению, должна являться связующим звеном между указанными видами учета, обеспечить возможность составления консолидированной отчетности в организациях, имеющих филиалы и дочерние компании, а также обеспечить однозначное толкование финансовых результатов деятельности как внутренними, так и внешними пользователями отчетности. В пояснительной записке к годовому бухгалтерскому отчету коммерческий банк должен раскрывать избранные при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решения пользователями бухгалтерской отчетности – собственниками банка, реальными и потенциальными инвесторами, поставщиками и подрядчиками, работниками банка и т.д.

Банком России установлено, что в составе учетной политики коммерческого банка должны быть определены:

· рабочий план счетов бухгалтерского учета в банке, его филиалах и подведомственных учреждениях;

· формы первичных документов, применяемых для оформления операций, включая формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности, по которым не предусмотрены в альбомах Роскомстата типовые формы первичных учетных документов;

· порядок расчетов с филиалами (структурными подразделениями);

· порядок проведения отдельных учетных операций, не противоречащих действующему законодательству и нормативным актам Банка России;

· порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;

· правила документооборота и технологию обработки учетной информации;

· порядок контроля за совершаемыми внутрибанковскими операциями;

· порядок и периодичность вывода на печать документов аналитического и синтетического учета;

· другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Как следует из вышесказанного, учетная политика должна как минимум содержать следующие элементы, описывающие выбранные коммерческим банком способы организации и ведения учета, оценки имущества и обязательств, создания и хранения документов и баз данных из допустимых нормативными документами:

1. Допущения, выбранные при формировании учетной политики.

2. Построение учетно-операционного аппарата и организация рабочего дня бухгалтерских работников.

3. Рабочий план счетов бухгалтерского учета и схема аналитического учета доходов и расходов.

4. Формы первичных учетных документов, разработанных банком самостоятельно и применяемых для бухгалтерского оформления операций.

5. Порядок проведения отдельных учетных операций, не противоречащих действующему законодательству и нормативным актам Банка России.

6. Методы оценки имущества, порядок его амортизации, переоценки и списания.

7. Порядок проведения инвентаризации счетов, имущества, ценностей и документов.

8. Правила документооборота и внутреннего контроля.

9. Технология обработки учетной информации и формирования отчетов.

10. Периодичность определения финансовых результатов деятельности, создания и использования резервов, фондов, финансирования капитальных вложений.

11. Порядок ведения налогового и управленческого учета.

12. Порядок хранения документов и баз данных.

Принятая учетная политика (внесение изменений в нее) оформляется соответствующим организационно-распорядительным документом – приказом (распоряжением) руководителя коммерческого банка и подлежит последовательному применению от одного отчетного года к другому всеми структурными подразделениями банка, включая выделенные на самостоятельный баланс. В необходимых случаях в развитие установленных учетной политикой способов ведения учета разрабатываются внутренние положения, инструкции, правила, регламентирующие ведение отдельных видов операций в структурных подразделениях банка, так как бухгалтерские операции выполняют все работники коммерческого банка, независимо от того, в каком структурном подразделении они состоят. Для целей составления консолидированной отчетности учетная политика дочернего банка должна согласовываться с учетной политикой головного банка.

Учетная политика для целей налогообложения составляется банками с 2002 года. До вступления в силу главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ порядок составления учетной политики организации для целей налогообложения законодательно установлен не был. Вопросы, касающиеся налогообложения, кредитные организации отражали в учетной политике для целей бухгалтерского учета (бухгалтерской учетной политике).

В настоящее время необходимо утверждать две учетные политики: бухгалтерскую и налоговую - в соответствии со ст. 167 главы 21 НК РФ и ст. 313 главы 25 НК РФ.

В соответствии со ст. 313 НК РФ в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя, устанавливается порядок ведения налогового учета налогоплательщиком.

В связи с вступлением в силу главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ одна из сложных задач, которую приходится решать каждой организации, - как с минимальными затратами сил и рабочего времени работников финансовых служб кредитной организации одновременно обеспечить выполнение принципиально разных целей при ведении раздельно бухгалтерского и налогового учета.

Одной из главных задач кредитной организации является разработка стратегически грамотной, осмотрительной и последовательной учетной политики для целей налогообложения.

Действующие законодательные и нормативные документы по налогообложению предоставляют организациям достаточно свободы для того, чтобы сформировать учетную политику, учитывающую специфику деятельности, отвечающую хозяйственным интересам собственников и, кроме того, дающую возможность представить пользователям (заинтересованным лицам) достоверную информацию о финансовом состоянии организации.

Ориентироваться в многообразии форм и методов учетных операций и подготовить хорошую учетную политику нелегко. Еще труднее бывает разрабатывать грамотную налоговую политику. Это связано с неточными формулировками законодательства и огромным количеством регламентирующих подзаконных актов. Наверное, поэтому часто налоговая политика банков представляет собой копирование статей 25 главы НК РФ. Такая налоговая политика не соответствует целям организации налогового учета и для исполнителей не является документом, объясняющим порядок ведения налогового учета. В налоговой политике банк должен:

1. определить порядок организации и ведения налогового учета;

2. конкретно указать структуру, которая организует и систематизирует налоговый учет;

3. прописать, какие подразделения ответственны за ведение определенных регистров;

4. назначить приказами список сотрудников, ответственных за подписание тех или иных регистров.

Перед постановкой налогового учета следует определиться со степенью его автономности, то есть принять модель самостоятельного налогового учета либо следовать принципу максимального сближения налогового учета с существующей в организации системой бухгалтерского учета.

Второй вариант (вариант встраивания) для банков более приемлем, потому что при существующем многообразии операций и услуг, оказываемых банками, ведение налогового учета в отдельной специально созданной структуре без задействования всех подразделений проблематично хотя бы потому, что тогда специалисты данной структуры должны досконально разбираться во всех тонкостях не только налогового, но и бухгалтерского учета всех подразделений банка. Или в банке должна быть создана мощная система автоматизации налогового учета.

В налоговой политике необходимо определить момент признания доходов и расходов. Лучше, если банк разработает отдельный документ, регламентирующий дату признания доходов и расходов по каждому доходному и расходному счету, чтобы пользователям было понятно.

Формы аналитических регистров налогового учета, используемые для определения налоговой базы и являющиеся документами налогового учета, обязательно должны содержать следующие реквизиты:

1. наименование регистра;

2. период (дату) составления;

3. измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;

4. наименование хозяйственных операций;

5. подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет). Лучше, если налоговая база рассчитывается нарастающим итогом с начала года, а не по отчетным периодам - кварталам, а потом данные складываются. Это приводит к ошибкам.

Должна быть обеспечена защита регистров налогового учета от несанкционированных исправлений. Исправление ошибки в регистре налогового учета должно быть обосновано и подтверждено подписью ответственного лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснования внесенного исправления.

Идеально, если в банке организована система дополнительного контроля за регистрами налогового учета по типу дополнительного контроля по Правилам ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации (Положение ЦБ РФ от 05.12.2002 № 205-П).

В учетной политике необходимо определить порядок и сроки взаимного предоставления данных налогового учета между обособленным подразделением и головной организацией, порядок расчетов.

В соответствии с п. 6.5 раздела 6 части II Положения № 205-П банки, имеющие филиалы, в учетной политике должны предусмотреть порядок совершения операций, связанных с уплатой налога на прибыль:

· определить порядок перечисления платежей по налогу (в том числе авансовых) в соответствующий уровень бюджета (федеральный, субъекта Российской Федерации, муниципального образования) непосредственно на счета налоговых органов;

· определить порядок проведения расчетов между филиалами и головной кредитной организацией (головным офисом) по платежам налога.

Налоговая политика банка должна включать в себя не только раздел, касающийся налога на прибыль, но и разделы по другим налогам: налогу на добавленную стоимость, налогу на имущество, транспортному налогу, единому социальному налогу; по обязательным платежам (плате за негативное воздействие на окружающую среду, плате за невыполнение условий по квотированию рабочих мест, плате за землю) .

Основанием для изменений учетной политики для целей налогообложения могут быть следующие события:

1. изменение законодательства по налогам и сборам (соответствующие изменения могут приниматься в течение года);

2. существенное изменение условий деятельности организации (соответствующие изменения принимаются, начиная со следующего отчетного года).

Для оптимизации налога на прибыль можно провести несколько мероприятий.

1. Обосновать любые затраты, направленные на извлечение дохода, особенно привычные для деятельности банка (бюджет, бизнес-план, даже убыточный в первые годы, и др.).

2. Утвердить критерии отнесения расходов к текущим расходам, а не к расходам, подлежащим учету в будущих периодах.

3. Превратить безнадежные долги в сомнительные для увеличения суммы резерва по сомнительным долгам. Например, получение от должника любого вида документа (протокол, письмо, уведомление), содержащего сведения о том, что должник признает задолженность. В связи с получением такого документа срок исковой давности прерывается и начинается новый (то есть плюс три года) (ст. 203 ГК РФ).

4. Выбрать нелинейный способ начисления амортизации по амортизируемому имуществу (для имущества, по которому срок полезного использования составляет до 20 лет включительно).

5. Предусмотреть в учетной политике формирование резервов:

· на ремонт основных средств;

· на покрытие убытков по сомнительным долгам;

· на покрытие убытков от обесценивания ценных бумаг (для профессиональных участников рынка ценных бумаг).

6. Включить в системные положения о персонале (коллективный договор, трудовой контракт, положение о премировании) наиболее широкие возможности. Следует предусмотреть любые варианты периодичности выплаты вознаграждений (единовременные, ежеквартальные, по итогам года), условий выплат (производственные результаты, финансовые показатели деятельности предприятия, отсутствие жалоб и нареканий, выполнение функций в необходимые сроки), видов и величины вознаграждений (заработная плата, премии, компенсации и т.п.).

7. При подписании договоров, по которым организация имеет расходы, где это возможно, включать в текст договора те виды расходов, которые прямо указаны в главе 25 НК РФ.

8. Выбрать наиболее "выгодный" способ уплаты авансовых платежей, предварительно проанализировав закономерность уплаты авансовых платежей в течение предыдущего года.

При составлении налоговой учетной политики банки допускают типичные ошибки. Рассмотрим их подробнее .

1. Налоговая политика не приведена в соответствие с изменившимся налоговым законодательством.

2. При расчете регистра налогового учета "Расчет амортизации по амортизируемым средствам, используемым по основной деятельности" в расходы по амортизации включается амортизация по арендованным основным средствам (например, реконструкция здания, сооружение пристроя к кассовому узлу, установка кассовых узлов, реконструкция входа в здание), которые являются неотделимыми капитальными вложениями в арендованные основные средства. Согласно п. 2 ст. 623 Гражданского кодекса РФ в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендатора неотделимые без вреда для имущества улучшения арендованного имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды. По условиям договоров аренды, как правило, капитальные вложения в арендованные основные средства арендодателем арендатору (банку) не возмещаются. В соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ подобные неотделимые капитальные вложения не могут быть учтены для целей налогообложения прибыли и рассматриваются как стоимость безвозмездно переданного имущества. Следовательно, сумма начисленной амортизации по вышеуказанным основным средствам не может быть принята в расходы в целях налогового учета.

3. Проводками Д-т 60302 К-т 70501 банки корректируют переплату по налогу на прибыль.

Эти проводки предусмотрены п. 6.5 части II Положения № 205-П, где указано, что по дебету счета 60302 проводятся суммы переплат, подлежащие возмещению (возврату) из бюджета. Но банкам следует обратить внимание на то, что основанием для отражения в бухгалтерском учете переплат по налогам и сборам (других сумм, подлежащих возмещению (возврату) из бюджета), а также их зачета в счет уплаты других налогов или очередных платежей по данному налогу является решение налогового органа, оформленное в соответствии с законодательством о налогах и сборах и практикой делового оборота.

Решениями налогового органа касательно переплаты по налогам, оформленными в соответствии с законодательством и практикой делового оборота, как правило, являются акты сверки с налоговой инспекцией.

4. Согласно Учетной политике сумма уплаченного НДС относится на расходы. Согласно п. 5 ст. 170 НК РФ страховые организации, негосударственные пенсионные фонды имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма налога, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.

Несмотря на то что финансовая отчетность в соответствии с МСФО готовится банками не первый год, Разработка учетной политики продолжает вызывать вопросы у банковских специалистов.

Согласно IAS 8 "Учетная политика - это конкретные принципы, основы, соглашения, правила и практика, применяемые организацией для подготовки и представления финансовой отчетности". Соответственно руководство банка должно выбирать и применять политику таким образом, чтобы вся финансовая отчетность соответствовала всем требованиям каждого применимого международного стандарта финансовой отчетности.

Учетная политика должна быть разработана на основе международных стандартов финансовой отчетности и определять особенности составления финансовой отчетности по МСФО. Регламентирующим документом для составления финансовой отчетности банка по международным стандартам финансовой отчетности является Письмо ЦБ РФ от 10 февраля 2006 года № 19-Т "О Методических рекомендациях "0 порядке составления и представления кредитными организациями финансовой отчетности".

При составлении учетной политики следует принимать во внимание специфику банка (форму собственности, особенности деятельности и т.п.), а также периодичность составления и предоставления финансовой отчетности. В учетной политике необходимо предусмотреть порядок отражения нестандартных сделок, а также сделок, заключенных в предыдущем отчетном периоде, финансовый результат от которых приходится на отчетный .

Учетная политика банка может претерпевать изменения. Однако данные изменения могут происходить только в определенных случаях, которые также должны быть ясно сформулированы. Приведем некоторые конкретные примеры ситуаций, при которых вносятся изменения в действующую учетную политику:

1. изменения в законодательстве Российской Федерации;

2. изменения в МСФО;

3. реорганизация банка (слияния, разделения, присоединения, выделения, преобразования);

4. необходимость применения какого-либо другого способа отражения хозяйственных операций, активов, обязательств, собственного капитала, результатов деятельности с целью наиболее адекватного отражения событий и сделок в финансовой отчетности банка при условии, что данные изменения приведут к улучшению качества раскрытия финансовой отчетности.

При отсутствии соответствующего международного стандарта финансовой отчетности и рекомендаций Центрального банка России по отдельным возникающим вопросам составления финансовой отчетности банку следует использовать свои профессиональные суждения для разработки положений учетной политики по этим вопросам с соблюдением следующих условий:

· полностью учитывать требования международных стандартов, затрагивающих аналогичные или связанные с этими вопросами проблемы;

· соблюдать критерии определения, признания и оценки активов, обязательств, доходов и расходов, установленных МСФО.

В учетной политике должна быть указана валюта представления финансовой отчетности - российский рубль. При этом операции в иностранной валюте учитываются в российских рублях путем применения к сумме в иностранной валюте валютного курса, установленного ЦБ РФ между валютой отчетности и иностранной валютой на дату совершения операции.

Учетная политика строится на том, что банк подготавливает финансовую отчетность в соответствии с МСФО на базе российской бухгалтерской отчетности, используя метод трансформации, то есть перегруппировываются статьи бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, вносятся необходимые корректировки и применяются профессиональные суждения; учетная политика банка должна содержать состав годовой финансовой отчетности, а также состав отчетности, подготовленной за период более короткий, чем полный финансовый год .

Финансовая отчетность должна соответствовать следующим качественным характеристикам:

1. понятность;

2. уместность;

3. существенность;

4. надежность;

5. преобладание сущности над формой;

6. нейтральность;

7. осмотрительность;

8. полнота;

9. сопоставимость.

В учетной политике должны быть раскрыты все принципы и методы, которые приводят финансовую отчетность в соответствие с данными характеристиками.

В учетной политике следует наиболее полно раскрыть методы оценки (признания) финансовых активов и обязательств, с учетом особенности методов, применимых в конкретном банке.

Это касается, например, следующего:

· первоначальная стоимость (фактическая стоимость приобретения);

· стоимость реализации (возможная цена продажи (погашения));

· амортизированная стоимость (затраты);

· балансовая стоимость;

· справедливая стоимость и т. д.

Оценка может пересматриваться, если меняются обстоятельства, на которых она основывалась, а также в результате появления новой информации, накопления опыта или последующих событий.

Результат изменения в оценке включается в расчет чистого дохода или убытка:

· в периоде, когда произошло изменение, если оно влияет только на данный период;

· в периоде, когда произошло изменение, и в будущих периодах, если оно влияет на те и другие.

Приведем пример раскрытия в учетной политике информации об изменении оценок.

Характер и величина изменений оценок, оказывающие существенное воздействие в текущем периоде, или существенное воздействие которых ожидается в последующих периодах, должны раскрываться в следующем виде:

· причины изменений;

· сумма корректировки для текущего и для каждого из представленных периодов;

· сумма корректировки, относящейся к периодам, предшествующим тем, которые были включены в сравнительную информацию;

· информация о том, что сравнительная информация была пересчитана, или о том, что сделать это практически невозможно.

Если осуществить количественную оценку практически невозможно, информация об этом подлежит раскрытию.

В целях обеспечения сопоставимости финансовых отчетов разных периодов изменения в учетных оценках включаются в те же статьи отчета о прибылях и убытках, которые использовались ранее для оценки .

В учетной политике должным образом необходимо возможность появления ошибок при составлении финансовой отчетности и возможность их исправления. Ошибки могут возникать в результате математических просчетов, ошибок в процессе проведения действующей учетной политики, а также в результате искажения информации или невнимательности работников банка.

Учетная политика банка должна содержать:

1. все статьи, которые будут присутствовать в финансовой отчетности (при этом, в зависимости от специфики осуществляемых банном операций, формы и содержание отчетности могут корректироваться в целях обеспечения максимальной точности и прозрачности данных подготовленной финансовой отчетности);

2. внесенные изменения в международные стандарты финансовой отчетности, а также вновь принятые стандарты;

3. порядок оформления, визирования, утверждения, подписания финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности {данная информация может быть раскрыта в отдельном документе);

4. принципы консолидации.

Безусловно, каждый упомянутый элемент учетной политики требует детальной проработки.

Итак, мы рассмотрели методику формирования учетной политики банка для целей подготовки финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.

Проиллюстрируем сказанное выше несколькими примерами формирования конкретных статей в учетной политике банка.

Пример 1. Основные средства

Основные средства должны быть отражены по стоимости приобретения, скорректированной до эквивалента покупательной способности российского рубля на 31 декабря 2002 года, либо по переоцененной стоимости, как отмечено ниже, за вычетом накопленного износа и резерва (там, где это необходимо). Если балансовая стоимость актива превышает его оценочную возмещаемую стоимость, то балансовая стоимость актива уменьшается до его возмещаемой стоимости, а разница отражается в отчете о прибылях и убытках. Оценочная возмещаемая стоимость определяется как наибольшая из чистой реализуемой стоимости актива и ценности его использования.

Также следует учесть, что основные средства банка могут регулярно переоцениваться. Частота переоценки зависит от изменения справедливой стоимости переоцениваемых объектов основных средств. В этом случае фонд переоценки основных средств, включенный в собственные средства, относится непосредственно на нераспределенную прибыль после реализации дохода от переоценки, то есть в момент списания или выбытия актива или по мере использования данного актива банком. В последнем случае сумма реализованного дохода от переоценки представляет собой разницу между амортизацией, основанной на переоцененной балансовой стоимости актива, и амортизацией, основанной на его первоначальной стоимости .

Прибыли и убытки, возникающие в результате выбытия основных средств, определяются на основе их балансовой стоимости и учитываются при расчете суммы прибыли/(убытка). Затраты на ремонт и техническое обслуживание отражаются в отчете о прибылях и убытках в момент их возникновения.

Пример 2. Амортизация

При описании методов отражения амортизации следует указать, что амортизация начисляется по методу равномерного списания в течение срока полезного использования активов с использованием определенных сроков полезного использования для каждой группы основных средств. Группы основных средств выделяются каждым банком индивидуально, в зависимости от специфики состава.

Отметим наиболее часто встречающиеся группы:

1. специализированное банковское оборудование - 10 лет;

2. офисная техника - 10 лет;

3. транспортные средства по договорам финансовой аренды - до 10 лет;

4. улучшение арендованного имущества - в течение срока действия договора.

Также необходимо отметить, что амортизация начисляется с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию основного средства, а амортизационные отчисления отражаются в отчете о прибылях и убытках в составе операционных расходов.

Пример 3. Операционная аренда

В случае если банк выступает в роли арендатора, сумма платежей по договорам операционной аренды отражается арендатором в отчете о прибылях и убытках с использованием метода равномерного списания в течение срока аренды.

Если операционная аренда прекращается до истечения срока аренды, любой платеж, причитающийся арендодателю в качестве штрафных санкций, отражается как расход в том периоде, в котором операционная аренда была прекращена.

Таковы основные принципы подготовки учетной политики для целей подготовки финансовой отчетности в соответствии с МСФО.

Заключение

Учетная политика банка - это совокупность принципов, основ, правил, условий, процедур и способов, принятых коммерческим банком с целью ведения бухгалтерского учета в соответствии с действующим законодательством.

Учетная политика коммерческого банка – это документ, отражающий наряду с вопросами учета, внутреннего контроля и некоторые аспекты эффективности управления коммерческим банком и требует профессионального подхода к его разработке. В связи с этим возможно привлечение коммерческим банком для разработки своей учетной политики специалистов аудиторских фирм. Представляется, что такое сотрудничество будет взаимовыгодным и полезным как банкам, так и аудиторам, так как вопросы формирования и реализации учетной политики коммерческими банками будут оставаться во многом сложными и в дальнейшем.

Главная цель Учетной политики банка - создание единой системы бухгалтерского учета, обеспечивающей достоверное представление финансовой отчетности и, лежащей в ее основе, системы внутреннего контроля банка.


2. Антонюк О.А., Кирисюк Г.М. Организация бухгалтерского учета в коммерческом банке. – М.: АО “Столетие”, 2008.

3. Жарковская Е.П., Арендс И.О. Банковское дело: Курс лекций. – М.: Омега-Л, 2008.

4. Жуков Е.Ф. Банки и банковские операции. – М: ЮНИТИ. Банки и биржи, 2009.

5. Кох Т.У. Управление банком. - Уфа, 2008

6. Молчанов А.В. Коммерческий банк в современной России. Теория и практика. - М.: Финансы и статистика, 2008.

7. Основы банковского дела в РФ: Учеб. Пособие /под ред. О.Г. Семенюты.- Ростов-на-Дону: Феникс, 2009.

8. Смирнова Л. Учетная политика кредитной организации. - “Экономика и жизнь”. – 2008. – № 3. – Бухгалтерское приложение. – С. 16.

Молчанов А.В. Коммерческий банк в современной России. Теория и практика. - М.: Финансы и статистика, 2008

Важная роль в организации бухгалтерского учета в кредитных организациях принадлежит грамотно сформированной учетной по­литике банка.

Под учетной политикой кредитной организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группи­ровки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов финансовой и хозяйственной дея­тельности, погашения стоимости активов, организации документо­оборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтер­ского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

При формировании учетной политики кредитной организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского уче­та осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами Банка России по бухгал­терскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных доку­ментах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка кредит­ной организацией соответствующего способа исходя из Правил веде­ния бухгалтерского учета в кредитных организациях, нормативных актов Банка России, а также обычаев делового оборота и банковской практики.

Учетная политика кредитной организации разрабатывается главным бухгалтером банка в соответствии с Положением ЦБ РФ от 5 декабря 2002 г. № 205-П и иными нормативными актами Банка России и утверждается руководителем банка.

В учетной политике банка подлежат обязательному раскры­тию и утверждению:

Рабочий План счетов бухгалтерского учета в кредитной ор­ганизации и ее подразделениях, основанный на утвержден­ном Банком России Плане счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях;

Формы первичных учетных документов, применяемых для оформления операций, включая формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности, по которым не пре­дусмотрены в Альбомах Госкомстата России типовые фор­мы первичных учетных документов;

Порядок ведения книги регистрации лицевых счетов;

Порядок расчетов со своими филиалами (структурными подразделениями);

Порядок проведения отдельных учетных операций, не про­тиворечащих законодательству Российской Федерации и нормативным актам Банка России;

Порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;

Порядок и случаи изменения стоимости объектов основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (переоценка, модернизация, реконструкция и т. д.);

Лимит стоимости предметов для принятия к бухгалтерскому учету в составе основных средств;

Способы начисления амортизации по объектам основных средств и нематериальных активов;

Порядок отнесения на расходы стоимости материальных запасов;

Правила документооборота и технология обработки учетной информации, включая филиалы (структурные подразделения);

Порядок осуществления расчетных операций в иностранной валюте;

Порядок контроля за совершаемыми внутрибанковскими операциями;

Порядок и периодичность вывода на печать документов ана­литического и синтетического учета. При этом ежедневно распечатываются баланс, лицевые счета, по которым были проведены операции (проведена операция), а также выписки (вторые экземпляры лицевых счетов) по клиентским счетам;

Другие решения, необходимые для организации бухгалтер­ского учета.

При формировании учетной политики кредитной организации предполагается, что:

Учет имущества других юридических лиц, находящегося у кредитной организации, осуществляется обособленно от ма­териальных ценностей, принадлежащих ей на праве собст­венности (допущение имущественной обособленности);

Кредитная организация будет непрерывно осуществлять свою деятельность в обозримом будущем (допущение не­прерывности деятельности);

Принятая кредитной организацией учетная политика применя­ется последовательно от одного отчетного года к другому (до­пущение последовательности применения учетной политики);

Операции отражаются в бухгалтерском учете в день их совер­шения (поступления документов), если иное не предусмотрено нормативными актами Банка России (допущение времен­ной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Учетная политика кредитной организации должна обеспечивать:

1. Постоянство правил бухгалтерского учета – кредитная организация должна постоянно руководствоваться одними и теми же правилами бухгалтерского учета, кроме случаев существенных перемен в своей деятельности или правовом механизме. В против­ном случае должна быть обеспечена сопоставимость с отчетами предыдущего периода.

2. Осторожность оценок вложений и обязательств – активы и пассивы, доходы и расходы должны быть оценены и отражены в уче­те разумно, с достаточной степенью осторожности, чтобы не перено­сить уже существующие, потенциально угрожающие финансовому положению кредитной организации риски на следующие периоды.

3. Отражение доходов и расходов по кассовому методу – до­ходы и расходы относятся на счета по их учету после фактического получения доходов и совершения расходов, за исключением от­дельных случаев.

4. Раздельное отражение активов и пассивов – счета активов и пассивов оцениваются отдельно и отражаются в развернутом виде.

5. Преемственность входящего баланса – остатки на балан­совых и внебалансовых счетах на начало текущего отчетного пе­риода должны соответствовать остаткам на конец предшествующе­го периода.

6. Приоритет содержания над формой – операции отражают­ся в соответствии с их экономической сущностью, а не с их юриди­ческой формой.

7. Открытость – бухгалтерские отчеты, сформированные кре­дитной организацией, должны достоверно отражать ее операции, быть понятными информированному пользователю и избегать дву­смысленности в отражении позиции кредитной организации.

Правильно и грамотно сформированная учетная политика кре­дитной организации в конечном итоге позволяет обеспечить:

Быстрое и четкое обслуживание клиентов;

Своевременное и точное отражение банковских операций в бухгалтерском учете и отчетности кредитных организаций;

Предупреждение возможности возникновения недостач, не­правомерного расходования денежных средств, материаль­ных ценностей;

Сокращение затрат труда и средств на совершение банков­ских операций на основе применения средств автоматизации;

Надлежащее оформление документов, исходящих из кредит­ных организаций, облегчающее их доставку и использова­ние по месту назначения, предупреждающее возникновение ошибок и совершение незаконных действий при выполне­нии учетных операций.

Организация самостоятельно формирует свою учетную политику. Применительно к банку в учетной политике должны быть определены возможные варианты учета тех операций, в отношении которых альтернативные решения предусмотрены офици­альными нормативными документами, регулирующими бухгалтерский учет в кредит­ных организациях. При этом она не должна дублировать положения ни его кредит­ной, инвестиционной и прочих политик, ни правил учета операций в той их части, которая жестко определена нормативными документами. Только в ряде случаев бан­кам дается возможность самостоятельно определять некоторые элементы бухгалтерско­го и налогового учета, и именно эти элементы и следует отразить в учетной политике.

Как это лучше сделать? Главная трудность здесь – отсутствие стандарта «Учет­ная политика кредитных организаций».С учетом этого банки в качестве методичес­кого подспорья при разработке своей учетной политики могут пользоваться Поло­жением Минфина РФ. Хотя в самом этом документе (п. 1) указано, что для кредит­ных организаций он не обязателен, тем не менее, его нормы могут быть применены по крайней мере для той части банковских операций, учет которых не урегулиро­ван нормативными актами Банка России.

Существует мнение о том, что действующие законодательные и нормативные акты достаточно полно излагают принципы разработки учетной политики, опира­ясь на которые банки могут самостоятельно формировать свою учетную политику, и что отдельный бухгалтерский стандарт, в котором бы детализировался порядок разработки учетной политики банками, все равно не решит всех проблем и будет только ограничивать самостоятельность банков при ее разработке и реализации.

Разработчики учетной политики банка должны ясно понимать цели своей рабо­ты. Такими целями можно считать:

Конкретизацию порядка использования способов ведения учета, допускаемых нормативными актами;

Придание нормативного статуса самостоятельно разработанным способам ве­дения учета;

Установление механизмов реализации способов учета в соответствии со струк­турой и спецификой деятельности банка.

Таким образом, банк разрабатывает и утверждает свою учетную политику, ос­новываясь на утвержденных Центробанком Плане счетов и Правилах № 205, других его нормативных актах, а также на нормативных документах Минфина и, возмож­но, иных государственных органов.

Учетная политика банка должна быть оформлена приказом, распоряжением либо иным организационно-распорядительным документом. Изменения в учетной политике банка могут приниматься в случаях его реорганизации (слияние, разделе­ние, присоединение), смены собственников, изменений законодательства РФ или в механизме нормативного регулирования бухгалтерского учета, разработки новых способов учета. Изменения в учетной политике также оформляются приказом или распоряжением.

Утвержденную приказом (распоряжением) учетную политику банк должен пред­ставить в налоговый орган по месту своей регистрации. Любые изменения, вноси­мые банком в свою учетную политику в будущем отчетном периоде, также должны быть согласованы с указанным органом (табл. 1).

Номер части

Номер раз­дела

Номер подраз­дела

Наименование

Общие положения

Основные задачи бухгалтерского учета и политики

Основные принципы бухгалтерского учета

Особенности рабочего плана счетов

Организация бухгалтерской работы и документооборота

Порядок проведения операций и составления баланса

Особенности проведения кассовых операций

Перечень и характеристика операций, проводимых банком

Аналитический и синтетический учет

Документы аналитического учета

Документы синтетического учета

Внутрибанковский контроль

Заключительные обороты

Порядок организации складского учета

Бухгалтерский учет в кредитной организации

Порядок учета материальных ценностей

Документооборот при учете материальных ценностей

Бухгалтерский учет ценных бумаг

Бухгалтерский учет вексельных операций

Бухгалтерский учет государственных ценных бумаг

Порядок проведения и учета расчетных операций

Порядок проведения и учета операций с аккредитивами

Порядок и учет операций в отделениях и филиалах банка

Бухгалтерский учет доходов и расходов

Документооборот и формирование документов операционного дня

Бухгалтерский учет ссудных операций

Рабочий план счетов

Структура и порядок открытия лицевых счетов

При осуществлении бухгалтерского учета каждая кредитная организации опирается на Положение об учетной политике.

Учетная политика предполагает целостность ведения бухгалтерского учета и охватывает его основные составляющие элементы: организационный, технический, методологический, налоговый.

Организационный аспект определяет структуру и место бухгалтерской службы в системе управления банком. Технический аспект - это способ работы банка с документацией и информацией. Методологический аспект устанавливает способы оценки имущества, обязательств и других объектов учета. Налоговый аспект позволяет систематизировать данные бухгалтерского учета для правильного исчисления налогооблагаемой базы банка и конкретизировать варианты расчетов с бюджетом по налогам и сборам, по которым предусмотрен выбор альтернативного решения в рамках действующего законодательства.

Учетная политика должна обеспечить выполнение следующих требований:

1. Полноту отражения всех фактов банковской деятельности в бухгалтерском

2.Своевременность отражения.

3. Осмотрительность, выражающуюся в большей готовности к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, а также в недопущении создания скрытых резервов.

4. Приоритет экономического содержания и условий хозяйственной деятельности над юридической формой.

5. Непротиворечивость (соответствие) данных аналитического и синтетического учета.

6. Рациональность ведения бухгалтерского учета исходя из размеров банка и условий хозяйственной деятельности.

Учетная политика формируется под руководством главного бухгалтера и утверждается руководителем кредитной организации.

В Положении об учетной политике должны быть раскрыты следующие вопросы: рабочий план счетов бухгалтерского учета в кредитной организации и ее под­разделениях, основанный на утвержденном Банком России плане счетов бухгалтерского учета;

· формы первичных учетных документов, применяемых для оформления операций, включая формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности, по которым в альбомах Госкомстата России не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов;

· порядок расчетов со своими филиалами (структурными подразделениями);

· порядок проведения отдельных учетных операций, не противоречащих законодательству РФ и нормативным актам Банка России;

· порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;

· порядок и случаи изменения стоимости объектов основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (переоценка, модернизация, реконструкция и т. д.);

· лимит стоимости предметов для принятия к бухгалтерскому учету в составе основных средств;


· способы начисления амортизации по объектам основных средств и нематериальных активов;

· порядок отнесения на расходы банка стоимости материальных запасов;

· правила документооборота и технология обработки учетной информации;

· порядок контроля за совершаемыми внутрибанковскими операциями;

· порядок и периодичность вывода на печать документов аналитического и синтетического учета;

· другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Способы ведения бухгалтерского учета, выбранные при формировании учетной политики, применяются с первого января, следующим за годом утверждения положения об учетной политике.

Раскрытие учетной политики производится в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности за год. Особое внимание уделяется аспектам учетной политики, которые могут оказать существенное влияние на оценку отчетности заинтересованными пользователями.

Учетная политика регламентирует методы и приемы постановки и ведения бухгалтерского учета в банке. Основные методы объединены в четыре группы:

· первичное наблюдение (документация и инвентаризация);

· стоимостное измерение (оценка и калькуляция);

· текущая группировка (счета и двойная запись);

· итоговое обобщение (баланс и отчетность).

Документация определяется как способ отражения влияния фактов банковской деятельности на состояние объектов бухгалтерского учета.

Документ - это зафиксированная на материальном носителе информация с реквизитами, позволяющими ее идентифицировать. Документ дает начало движению учетной информации, обеспечивает сплошное и непрерывное отражение уставной деятельности банка. Первоочередными требованиями к документам является их правильное оформление, своевременность и полнота заполнения, представление на проверку и обработку.

Документы подразделяются на первичные расчетно-денежные документы; документы аналитического и синтетического учета.

Достоверность учетной информации обеспечивается проведением инвентаризации, основной задачей которой является выявление фактического состояния материальных ценностей, денежных средств, финансовых требований и обязательств. Порядок проведения инвентаризации (количество в год, даты проведения, перечень объектов) определяется руководителем банка. В ряде случаев проведение инвентаризации является обязательным, например перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, при смене материально ответственных лиц, при передаче имущества в аренду, при реорганизации или ликвидации банка, а также в ряде других случаев. В зависимости от количества проверяемых объектов различают полную, частичную или выборочную инвентаризации. По периодичности проведения - текущую и постоянную.

Особенностью бухгалтерского учета является то, что это стоимостной учет, при котором все объекты бухгалтерского учета подлежат оценке в денежном выражении. Существует несколько видов стоимостных оценок объектов бухгалтерского учета: первоначальная, восстановительная, текущая рыночная, остаточная и т. д.

В соответствии с действующим законодательством определен следующий порядок оценки активов и пассивов. Активы принимаются к учету по их первоначальной стоимости. В дальнейшем в соответствии с законодательством активы переоцениваются по текущей (справедливой) стоимости либо путем создания резервов на возможные потери. Обязательства отражаются в учете в соответствии с условиями договора в целях обеспечения контроля за полнотой и своевременностью их исполнения. В случаях, установленных законодательством, обязательства также переоцениваются по текущей (справедливой) стоимости.

Текущая группировка объектов бухгалтерского учета осуществляется с помощью счетов и двойной записи. На каждый вид средств и их источников открывается отдельный счет. В соответствии с правилом двойной записи сумма каждой банковской операции должна быть отражена на счетах дважды: по дебету одного счета и по кредиту другого. Двойная запись имеет важное значение, так как обеспечивает взаимосвязанное отражение в учете уставной деятельности банка и выполняет контрольные функции за соблюдением равенства итогов оборотов по счетам.

Информация на активных и пассивных счетах по степени ее обобщения и способу группировки подразделяется на синтетическую и аналитическую. Счета синтетического учета применяются для отражения состава и движения средств банка, а также их источников в обобщенном виде и только в денежном выражении. Каждый синтетический счет детализируется относящимися к нему аналитическими счетами, которые в совокупности образуют единую информационную систему. По окончании отчетного периода на основании обобщенных данных синтетического учета о состоянии активов, капиталов и обязательств банка заполняются все формы бухгалтерской отчетности, в том числе и баланс.